Как оформить передачу имущества в залог, как отразить выбытие заложенного имущества из-за невыполнения обязательства, как списать остаточную стоимость выбывающего ОС подробно в статье.

Вопрос: ООО на ОСНО имеет просроченную задолженность по кредиту перед банком. В залоге у банка недвижимость ООО. С целью погашения задолженности по кредиту банк продает недвижимость ООО. Продажа нежилой недвижимости в данной ситуации является реализацией? Кто должен заплатить ндс? банк как налоговый агент или ООО самостоятельно, если ООО то из вырученных денег банком или со своих личных?

Ответ: Если организация не исполнила обязательства, обеспеченные залогом, залогодержатель (банк) вправе продать заложенное имущество. Продажа залога (нежилой недвижимости) в данной ситуации является реализацией. Поскольку до продажи заложенного имущества его собственником остается залогодатель, доходы от реализации предмета залога возникают именно у него (ст. 249 НК РФ).

При реализации предмета залога из-за неисполнения обеспеченного залогом обязательства залогодатель обязан начислить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Исключением из этого правила является имущество, реализация которого не облагается НДС в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса РФ. Таким образом НДС должна начислить и уплатить в бюджет за счет своих средств организация-залогодатель. При этом если заложенное имущество реализовано по цене, превышающей требование залогодержателя, то залогодержатель обязан вернуть разницу залогодателю.

Как оформить, отразить в бухучете и при налогообложении передачу имущества в залог

Бухучет: выбытие заложенного имущества

Как залогодателю отразить в бухучете выбытие заложенного имущества из-за невыполнения обязательства

При выбытии заложенного имущества из-за невыполнения обязательства, обеспеченного залогом, его стоимость списывается с баланса. При этом у залогодателя происходит уменьшение экономических выгод (п. 2 ПБУ 10/99). Балансовая стоимость выбывающего имущества отражается в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).1

Если имущество является амортизируемым, сначала нужно списать начисленную по нему амортизацию:

Дебет 02 Кредит 01 (04)
- списана амортизация по выбывающему основному средству (нематериальному активу), переданному в залог.

Остаточную стоимость выбывающего основного средства (нематериального актива) спишите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 01 (04)
- отражена в составе прочих расходов остаточная стоимость выбывающего основного средства (нематериального актива), переданного в залог.

Списание остального (неамортизируемого) имущества отражайте проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 10 (41, 43, 58…)
- отражена в составе прочих расходов балансовая стоимость выбывающего имущества, переданного в залог.

При реализации заложенного имущества на торгах сделайте проводки:

Дебет 60 (66, 76) Кредит 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов»
- отражено погашение задолженности перед залогодержателем за счет дохода от продажи предмета залога.

Если имущество было реализовано непосредственно залогодержателю, сделайте проводки:

Дебет 62 Кредит 91-1
- отражен доход от продажи предмета залога;

Дебет 60 (66, 76) Кредит 62
- отражено погашение задолженности перед залогодержателем за счет дохода от продажи предмета залога (если залогодатель является должником залогодержателя);

Дебет 76 субсчет «Расчеты по обязательствам третьих лиц» Кредит 62
- отражен переход права требования по обязательствам должника, погашенным за счет имущества залогодателя (если залогодатель не является должником залогодержателя).

Если заложенное имущество реализовано по цене, превышающей требование залогодержателя, то залогодержатель обязан вернуть разницу залогодателю. В бухучете залогодателя это отражается проводкой:

Дебет 51 Кредит 62 (76 субсчет «Расчеты с организатором торгов»)
- получены денежные средства в сумме превышения дохода от продажи предмета залога над суммой обеспеченного залогом обязательства и величиной санкций.

Продажа заложенного имущества

Как залогодателю учесть продажу заложенного имущества при расчете налога на прибыль и НДС

Если организация не исполнила обязательства, обеспеченные залогом, залогодержатель вправе продать заложенное имущество . Поскольку до продажи заложенного имущества его собственником остаетсязалогодатель, доходы от реализации предмета залога возникают именно у него (). Если залогодатель рассчитывает налог на прибыль методом начисления, признайте доход на дату реализацииимущества независимо от фактического поступления оплаты (п. 3 ст. 271 НК РФ). Если организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, признайте доход на дату получения денег от реализациизаложенного имущества (). Если залог был предоставлен в денежной форме, датой получения дохода будет день принятия решения об обращении взыскания на залог ().

Доходы от реализации заложенного имущества залогодатель вправе уменьшить на его остаточную стоимость (для амортизируемого имущества) или на цену его приобретения (создания) (п. 1 ст. 268 НК РФ).

Сумму возмещения затрат залогодержателя, связанных с реализацией заложенного имущества, включите в состав прочих расходов (подп. 31 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом такие расходы должны соответствовать критериям Налогового кодекса РФ.

При реализации предмета залога из-за неисполнения обеспеченного залогом обязательства залогодатель обязан начислить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Исключением из этого правила является имущество, реализация которого не облагается НДС в соответствии со Налогового кодекса РФ. При передаче права собственности на предмет залога налоговую базу по НДС определяйте как рыночную стоимостьзаложенного имущества без включения налога (п. 2 ст. 154 , НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении операций, связанных с реализацией предмета залога. Залогодатель-должник не исполнил свои обязательства по договору, обеспеченному залогом. Заложенное имущество продано с публичных торгов

ООО «Альфа» 3 сентября приобрело у ООО «Торговая фирма "Гермес"» товар на сумму 472 000 руб. (в т. ч. НДС - 72 000 руб.) с отсрочкой платежа на один месяц. Договором поставки предусмотрено, что обеспечением исполнения обязательства по оплате товаров является автомобиль, принадлежащий «Альфе» на праве собственности. В договоре о залоге автомобиль оценен в 600 000 руб. Предмет залога остается у залогодателя («Альфы») и учитывается на отдельном субсчете, открытом к счету 01 «Основные средства, переданные в залог». Доходы и расходы для расчета налога на прибыль «Альфа» определяет методом начисления.

Залогодатель использует автомобиль в производственной деятельности. В бухгалтерском и налоговом учете «Альфа» применяет линейный метод начисления амортизации. Установленный срок службы автомобиля - 40 месяцев (основное средство отнесено к третьей амортизационной группе).

Первоначальная стоимость автомобиля - 560 000 руб. На момент заключения договора залога по нему была начислена амортизация в сумме 42 000 руб. Поскольку в период действия договоразалога автомобиль используется в производственной деятельности, вплоть до реализации «Альфа» начисляет по нему амортизацию в размере 14 000 руб. в месяц.

В установленный срок «Альфа» не выполнила обязательство по оплате товаров. По договору поставки за просрочку оплаты полученных товаров организация признала штраф в сумме 20 000 руб., предъявленный поставщиком («Гермес»). На залог было обращено взыскание, и он был продан с публичных торгов 28 декабря за 590 000 руб. (в т. ч. НДС - 90 000 руб.). Из выручки от реализациизалогодержатель удержал общую сумму задолженности «Альфы» в размере 492 000 руб. (472 000 руб. + 20 000 руб.). Оставшаяся часть выручки - 98 000 руб. (590 000 руб. - 492 000 руб.) поступила на расчетный счет «Альфы» 31 декабря.

Операции, связанные с реализацией предмета залога, отражены в бухучете «Альфы» следующим образом.

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01 субсчет «Основные средства, переданные в залог»
- 560 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- 98 000 руб. (42 000 руб. + 14 000 руб./мес. х 4 мес.) - списана начисленная амортизация;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- 462 000 руб. (560 000 руб. - 98 000 руб.) - учтена в составе прочих расходов остаточная стоимость автомобиля;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов» Кредит 91-1
- 590 000 руб. - отражен доход от продажи предмета залога;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 90 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с залогодержателем» Кредит 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов»
- 590 000 руб. - отнесена сумма дохода от продажи предмета залога на расчеты с залогодержателем;

Дебет 60 Кредит 76 субсчет «Расчеты с залогодержателем»
- 472 000 руб. - погашена задолженность по оплате товаров за счет средств, полученных от продажи предмета залога;

Кредит 009
- 600 000 руб. - списана стоимость выданного обеспечения;

Дебет 91-2 Кредит 76 субсчет «Расчеты с залогодержателем»
- 20 000 руб. - признан штраф за просрочку оплаты товаров.

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с залогодержателем»
- 98 000 руб. (590 000 руб. - 472 000 руб. - 20 000 руб.) - получены денежные средства в сумме превышения дохода от продажи предмета залога над суммой обеспеченного залогом обязательства и величиной штрафа.

В налоговом учете доход от реализации заложенного имущества «Альфа» признала в декабре. Поскольку доход от реализации заложенного имущества (500 000 руб.) можно уменьшить на его остаточную стоимость (462 000 руб.), налогооблагаемый доход составил 38 000 руб.

Штраф (20 000 руб.) бухгалтер «Альфы» учел во внереализационных расходах на момент его признания.

Отвечает Александр Сорокин,

заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России

«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в

Задаток, наряду с неустойкой, залогом, удержанием, поручительством и банковской гарантией, отнесен главой 23 Гражданского кодекса к одному из способов обеспечения договорных обязательств. Если одна из сторон нарушает сделку, задаток переходит в собственность к контрагенту. Облагается ли такое имущество налогом на прибыль и НДС?

Награжденному.. .

Задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения (п. 1 ст. 380 ГК). Причем обязательно соблюдение письменной формы соглашения о задатке, иначе такая уплаченная сумма будет признана авансом (п. 3 ст. 380 ГК).

В целях налогообложения прибыли не должны учитываться доходы, полученные в форме задатка (подп. 2 п. 1 ст. 251 НК). Но применимо ли положение подпункта 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса в случае, если договор не был исполнен контрагентом?

Обратимся к положениям Гражданского кодекса. Если обязательство было прекращено по соглашению сторон либо вследствие возникновения обстоятельств, за которое ни одна из сторон не отвечает, до начала исполнения этого обязательства, то задаток следует вернуть прежнему «владельцу». Если же обязательство было прекращено вследствие неисполнения договора, дальнейшая судьба задатка будет зависеть от того, по чьей вине была нарушена сделка. «Санкция» в виде однократного размера задатка полагается провинившейся стороне, давшей задаток. Если же за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне его двойную сумму (ст. 381 ГК).

Минфин (письмо от 8 сентября 2005 г. № 03-03-04/2/56) советует признать сумму задатка, которая отошла к невиновной стороне вследствие неисполнения договора, внереализационным доходом и включить ее как безвозмездно полученное имущество в расчет налоговой базы по налогу на прибыль (п. 8 ст. 250 НК). Ведь «при прекращении обязательства до начала его исполнения, согласно нормам гражданского законодательства, возникает ситуация, когда задаток перестает быть авансом».

Суды, напротив, не разрешают учитывать доходы в форме залога, полученные при неисполнении договора, в целях налогообложения прибыли. При этом они ссылаются на вышеупомянутый подпункт 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса (см., например, постановление ФАС Московского округа от 23 января 2006 г. № КА-А40/13761-05).

Обделенному...

Теперь посмотрим на эту ситуацию со стороны виновника, которому пришлось расстаться с задатком. Может ли он списать на расходы сумму оставшегося у контрагента задатка?

Согласно пункту 32 статьи 270 Налогового кодекса, в целях налогообложения прибыли не должны учитываться расходы, переданные в качестве задатка. Однако в случае неисполнения договора контрагентом Минфин рекомендует такие суммы считать безвозмездно переданным имуществом (письма Минфина от 18 января 2008 г. № 03-03-06/1/12, от 8 сентября 2005 г. № 03-03-04/2/56). По словам министерства, их нельзя учесть в целях налогообложения прибыли именно на основании пункта 16 статьи 270 Кодекса.

Но существует мнение специалистов, согласно которому задаток, переданный ввиду неисполнения договорных обязательств контрагентом другой стороне, следует рассматривать как санкцию. Соответственно, его можно учесть в целях налогообложения прибыли на основании статьи 265 Налогового кодекса (подп. 13 п. 1). Ведь в соответствии с указанной статьей расходы в виде штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных обязательств, как признанные должником, так и подлежащие уплате им на основании судебного решения, признаются для целей налогообложения внереализационными.

Ранее (до 1 января 2006 года) налоговая база по НДС определялась с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг (подп. 1 п. 1 ст. 162 НК до вступления в силу закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Причем под «иными платежами» понимались и суммы уплаченных задатков (см. письма УФНС от 2 августа 2005 г. № 19-11/54984, УМНС по г. Москве от 11 августа 2004 г. № 24-11/52500). То есть с сумм задатка его получателю следовало уплатить НДС. Отметим, что суды при этом ограничивали включение задатка в налоговую базу по НДС временным фактором. Такие суммы можно было учесть только после трансформации задатка в платеж, то есть в момент, когда исполнитель приступает к исполнению обязательств (см. постановление ФАС Московского округа от 23 мая 2006 г. № КА-А40/4283-06).

После 1 января 2006 года официальные органы не давали разъяснений по вопросу включения сумм задатка в налоговую базу по НДС.

По мнению экспертов, вторящих ранним высказываниям арбитров, сумму задатка следует включать в налоговую базу. Но только не при его получении, а в момент его зачета (когда задаток переходит в часть стоимости товара). Основанием таких высказываний послужили следующие размышления. Моментом определения налоговой базы по НДС признается в том числе момент получения частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК). Но так как задаток в момент его получения продавцом платежную функцию не выполняет, рассматривать его в качестве частичной оплаты в счет предстоящей поставки товаров оснований нет.

Если задаток остался у контрагента вследствие неисполнения договора другой стороной, то он не облагается НДС. Ведь реализация товаров (объект налогообложения по НДС) так и не произошла (п. 1 ст. 39 НК), а сумма задатка так и не стала частью оплаты товара.

"Российский налоговый курьер", 2005, N 19

Если организация вовремя не вернула заемные средства, полученные под залог, то заложенное имущество будет продано с публичных торгов. У кого - кредитора или должника - появляются обязанности по исчислению налогов при реализации предмета залога? Об этом вы узнаете, прочитав статью.

Залог является одним из способов обеспечения обязательства. С помощью залога организация-кредитор может гарантировать своевременное исполнение договоров займа, купли-продажи, аренды, подряда, перевозки, а также кредитных договоров.

Основные положения о залоге

Общие нормы, регулирующие залоговые отношения, установлены Гражданским кодексом. А именно параграфом 3 "Залог" гл. 23 ГК РФ <1>. Кроме того, существуют и специальные нормативные акты, определяющие, какое имущество и для обеспечения какого обязательства признается находящимся в залоге. В частности, это:

• Федеральный закон от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)", которым регулируется залог земельных участков, предприятий, зданий, сооружений, квартир и другого недвижимого имущества (далее - Закон N 102-ФЗ);
• Федеральный закон от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

<1> Закон РФ от 29.05.1992 N 2872-1 "О залоге" действует в части, не противоречащей ГК РФ. - Прим. ред.

В соответствии со ст. 334 ГК РФ залог является таким способом обеспечения обязательства, при котором кредитор (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником (залогодателем) этого обязательства получить удовлетворение за счет стоимости заложенного имущества в преимущественном порядке перед другими кредиторами.

Предметом залога (ст. 336 ГК РФ) может быть любое движимое и недвижимое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования). Исключением являются:

• имущество, изъятое из оборота (драгоценные камни и изделия из них, вооружение, боеприпасы, уран и т.п.);
• требования, носящие личный характер (например, требования об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью);
• иные права, уступка которых другому лицу запрещена законом;
• отдельные виды имущества, в частности имущество граждан, на которое не допускается обращение взыскания <2>.

<2> Перечень такого имущества содержится в ст. 446 Гражданского процессуального кодекса РФ. - Прим. ред.

Договором о залоге может быть предусмотрен залог вещей и имущественных прав, которые залогодатель приобретет в будущем. Предметом залога могут быть и товары в обороте. В этом случае они остаются у залогодателя и он имеет право изменять состав и натуральную форму заложенного имущества (товарных запасов, сырья, материалов, полуфабрикатов, готовой продукции). Однако должно соблюдаться такое условие: их общая стоимость при этом не должна становиться меньше той, которая указана в договоре о залоге. Операции с заложенными товарами фиксируются в книге записи залогов, которую в этом случае залогодатель обязан вести.

Напомним, что имущество, на которое установлена ипотека (объекты недвижимости), не передается залогодержателю (п. 1 ст. 338 ГК РФ). Залогодатель по-прежнему вправе использовать такое имущество в соответствии с его назначением.

В договоре о залоге обязательно указывают предмет залога и его оценочную стоимость, сущность, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом. Таково требование п. 1 ст. 339 ГК РФ. Также договором должно быть определено, у какой из сторон (залогодателя или залогодержателя) находится заложенное имущество. Если такое условие отсутствует, то заложенное имущество остается у залогодателя (ст. 338 ГК РФ).

Договор о залоге заключается в простой письменной форме. Если заложены движимое имущество или права на имущество и залогом обеспечено обязательство по договору, для которого предусмотрено нотариальное удостоверение, договор о залоге также удостоверяется у нотариуса. Договор о залоге недвижимости (договор об ипотеке) в обязательном порядке удостоверяется у нотариуса (п. 2 ст. 339 ГК РФ). Кроме того, такой договор подлежит государственной регистрации. На это указывает п. 1 ст. 10 Закона N 102-ФЗ.

Залогодателем может быть как сам должник по основному обязательству, так и третье лицо. Причем в залог можно передать как собственное имущество залогодателя, так и имущество, находящееся у него на праве хозяйственного ведения (п. 2 ст. 335 ГК РФ). Организации, обладающие правом хозяйственного ведения, могут заложить движимое имущество и без согласия его собственника, а недвижимое - только с согласия собственника этого имущества. Об этом говорится в п. 2 ст. 295 ГК РФ. Закладывать имущественное право может только лицо, которому оно принадлежит.

Залогодержатель - это кредитор, которому в соответствии с условиями договора залога может быть передано заложенное имущество.

В любом случае, у какой бы из сторон договора ни находился предмет залога, право собственности на него сохраняется за залогодателем. Лицо, у которого согласно договору находится заложенное имущество, обязано (если иное не предусмотрено законом или договором) обеспечить его сохранность, застраховать за счет залогодателя в полной стоимости от рисков утраты и повреждения.

Залогодатель вправе пользоваться заложенным имуществом, если иное не предусмотрено договором. В то же время передавать предмет залога в аренду, ссуду или распоряжаться им иным образом он может только с согласия залогодержателя. Что касается залогодержателя, то он вправе пользоваться переданным ему предметом залога лишь в предусмотренных договором случаях, представляя залогодателю отчет о пользовании. Такой порядок установлен ст. 346 ГК РФ.

А если должник (залогодатель) не исполняет основное обязательство или исполняет его ненадлежащим образом? Тогда для удовлетворения требований залогодержателя взыскание может быть обращено на предмет залога. В такой ситуации заложенное имущество подлежит продаже с публичных торгов. Его начальную продажную цену определяет суд, и обычно она соответствует рыночной цене на аналогичное имущество. Продается имущество тому, кто предложил за него на торгах наивысшую цену. Но сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, может быть недостаточной для покрытия требования залогодержателя. В этом случае он имеет право (при отсутствии иного требования в законе или договоре) получить недостающую сумму из прочего имущества должника, не пользуясь преимуществом, основанным на залоге. Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю. Об этом сказано в п. 6 ст. 350 ГК РФ.

Примечание. О залоге денег и векселей

При передаче в залог денег организации следует помнить о Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.07.1996 N 7965/95. В нем говорится о том, что денежные средства не могут быть предметом залога. Однако в Гражданском кодексе прямого запрета на подобные операции нет.

Нередко организации-должники передают в залог выписанные ими векселя, которые не имели никакого оборота. Может ли собственный вексель быть предметом залога?

Напомним, что такое вексель. Это безусловное обязательство векселедателя уплатить определенному лицу определенную в векселе денежную сумму (ст. ст. 1 и 75 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341). В залог же может быть предоставлено всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права, за исключениями, установленными законом. При этом залогодателем может быть лицо, которому принадлежит закладываемое право (п. 3 ст. 335 ГК РФ). В данном случае залогодателю по заложенным векселям принадлежит не право, а обязательства по ним. Поэтому залогодатель не может передавать в залог выписанные им векселя в обеспечение своих собственных обязательств.

Рассмотрим подробнее, какие налоговые обязательства возникают у каждой из сторон договора залога при неисполнении должником своих обязательств и продаже заложенного имущества с публичных торгов.

Операции с предметом залога: налогообложение у залогодателя

Как было отмечено, собственником заложенного имущества до его реализации остается залогодатель. При этом не важно, у какой из сторон договора находится данное имущество. Именно из этого нужно исходить залогодателю при исчислении налогов.

Налог на прибыль

Объектом налогообложения по налогу на прибыль являются доходы от реализации и внереализационные доходы. Об этом говорится в п. 1 ст. ст. 247 и 248 Налогового кодекса. Реализацией для целей исчисления налогов (п. 1 ст. 39 НК РФ) признается передача на возмездной основе права собственности на товары (работы, услуги). Таким образом, при передаче заложенного имущества залогодержателю у залогодателя не возникает никаких налоговых последствий по налогу на прибыль, поскольку собственник имущества не меняется. По тем же основаниям залогодатель не обязан исчислить налог на прибыль и при возврате заложенного имущества от кредитора (при выполнении должником основного обязательства). Кроме того, в п. 32 ст. 270 НК РФ сказано, что имущество, переданное в залог, не включается залогодателем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Нередко в залог кредитору (залогодержателю) передается основное средство. Имеет ли право залогодатель в налоговом учете продолжать начислять амортизацию по такому объекту? Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества организации, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Но после передачи основного средства, являющегося предметом залога, кредитору (залогодержателю) оно перестает быть средством труда (использоваться в коммерческой деятельности). А значит, с этого момента для целей налогообложения прибыли амортизация по такому объекту не начисляется.

Если же заложенное основное средство не передается залогодержателю, а продолжает использоваться в производственной деятельности залогодателя, последний в общем порядке начисляет в налоговом учете амортизацию по такому объекту.

Как уже говорилось, сторона, у которой находится заложенное имущество, обязана за счет залогодателя застраховать его в полной стоимости (или на сумму не ниже размера требования). Суммы страховых платежей, уплаченные по договору страхования предмета залога, залогодатель включает в состав прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Об этом сказано в ст. 263 НК РФ.

Для получения кредита в банке под залог имущества оно должно быть оценено профессиональным оценщиком. То есть у залогодателя появляются затраты на проведение независимой оценки этого имущества <3>. Для целей исчисления налога на прибыль такие затраты залогодатель вправе включить в состав внереализационных расходов. Основанием в этом случае является пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом расходы должны соответствовать критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

<3> Оценка имущества проводится в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" на основании договора между оценщиком и заказчиком (залогодателем).

При продаже заложенного имущества с публичных торгов у залогодателя появляется налогооблагаемый доход, как и при реализации любого другого имущества. Налог на прибыль исчисляется в общем порядке в зависимости от того, какой метод учета доходов и расходов применяет залогодатель. Как установлено п. 3 ст. 271 НК РФ, при методе начисления доход признается на дату реализации предмета залога (перехода права собственности). При кассовом методе - на дату поступления денежных средств на счета в банках (в кассу) организации (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Исчисление НДС

По тем же причинам, что были рассмотрены при исчислении налога на прибыль, у залогодателя при передаче заложенного имущества залогодержателю и при его возврате объекта налогообложения по НДС не возникает. Это связано с тем, что нет перехода права собственности.

Но как только предмет залога будет реализован на публичных торгах, залогодатель обязан с полученной выручки исчислить НДС в общем порядке. Таково требование пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Исключение составляют переданные в залог ценные бумаги, доли в уставном капитале или иные объекты имущества, реализация которых не облагается НДС на основании п. 2 ст. 149 Кодекса. При реализации такого имущества налоговых обязательств по НДС у залогодателя не возникает.

Пример 1 . 1 июля 2005 г. ООО "Альфа" предоставило ООО "Сигма" заем на три месяца в сумме 180 000 руб. под 24% годовых. Проценты должны быть уплачены при погашении займа. Договором займа и связанным с ним договором залога предусмотрено, что ООО "Сигма" (залогодатель) в обеспечение исполнения обязательства по погашению займа и процентов должно передать в залог ООО "Альфа" (залогодержателю) материалы, учетная стоимость которых равна 150 000 руб. Оценочная стоимость материалов согласно договору залога - 170 000 руб. (кроме того, НДС 30 600 руб.).

В срок, установленный договором займа, ООО "Сигма" долг (сумму займа с учетом процентов) ООО "Альфа" не вернуло. На залог было обращено взыскание, и материалы 20 октября 2005 г. были проданы с публичных торгов за 236 000 руб. (с учетом НДС - 36 000 руб.). Залогодержатель (ООО "Альфа") из суммы выручки от реализации материалов на публичных торгах удержал общую сумму задолженности ООО "Сигма", то есть сумму займа с учетом процентов. А сумму превышения выручки над суммой задолженности ООО "Альфа" возвратило залогодателю (ООО "Сигма").

Обе организации для целей налогообложения прибыли применяют метод начисления, а НДС исчисляют "по отгрузке".

ООО "Сигма" 20 октября 2005 г. в налоговом учете отразило доход от реализации предмета залога в сумме 200 000 руб. (236 000 руб. - 36 000 руб.) и материальные расходы в размере 150 000 руб. (учетная стоимость списанных материалов). Кроме того, с выручки от реализации организация обязана исчислить НДС в сумме 36 000 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Сигма" (залогодателя) сделаны такие записи:

Дебет 51 Кредит 66-1

• 180 000 руб. - получен заем от ООО "Альфа";

• 170 000 руб. - переданы материалы в залог ООО "Альфа";

Дебет 91-2 Кредит 66-2

• 10 889 руб. (180 000 руб. х 24% : 365 дн. х 92 дн.) - начислены проценты по займу;

Дебет 45 Кредит 10

• 150 000 руб. - переданы материалы для публичных торгов;

Дебет 62 Кредит 91-1

• 236 000 руб. - отражена выручка от продажи материалов согласно протоколу о результатах торгов;

Дебет 91-3 Кредит 68

• 36 000 руб. - начислен НДС с выручки от реализации материалов (счет-фактура составлен собственником материалов по результатам торгов);

Дебет 91-2 Кредит 45

• 150 000 руб. - списана учетная стоимость реализованных материалов;

Дебет 76 Кредит 62

• 236 000 руб. - отражена задолженность залогодержателя за реализованные материалы (согласно протоколу о результатах торгов);

Дебет 66-1 Кредит 76

• 180 000 руб. - погашены обязательства по займу;

Дебет 66-2 Кредит 76

• 10 889 руб. - погашены проценты, начисленные за пользование заемными средствами (за период с 1 июля по 30 сентября 2005 г.);

Кредит 009

• 170 000 руб. - списана стоимость материалов, переданных в залог;

Дебет 51 Кредит 76

• 45 111 руб. (236 000 руб. - 180 000 руб. - 10 889 руб.) - получена от ООО "Альфа" (залогодержателя) сумма превышения выручки от реализации материалов над размером задолженности.

Продажа предмета залога: налогообложение у залогодержателя

Не раз отмечалось, что имущество, полученное в залог, не является собственностью залогодержателя. Поэтому у него не возникает налоговых обязательств по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость ни в момент поступления этого имущества, ни в момент продажи предмета залога с публичных торгов. Это следует из пп. 2 п. 1 ст. 251 и п. 1 ст. 39 НК РФ.

Расходы на содержание заложенного имущества, которые несет залогодержатель согласно договору (например, по хранению имущества на складе), признаются для целей налогообложения прибыли. Затраты, связанные с оплатой услуг сторонним организациям по содержанию и реализации в установленном законодательством РФ порядке предметов залога за время нахождения последних у залогодержателя (после передачи залогодателем), включаются в состав прочих расходов. Основанием является пп. 31 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Пример 2 . Воспользуемся условиями примера 1.

В бухгалтерском учете ООО "Альфа" (залогодержателя) перечисленные операции отражаются следующими записями:

Дебет 58-3 Кредит 51

• 180 000 руб. - выдан заем ООО "Сигма" под залог материалов;

• 170 000 руб. - получены в залог материалы;

Дебет 76-3 Кредит 91-1

• 10 889 руб. - начислены проценты по договору займа;

Кредит 008

• 170 000 руб. - заложенные материалы переданы на публичные торги;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по торгам" Кредит 76 субсчет "Расчеты по заложенному имуществу"

• 236 000 руб. - отражена задолженность организатора торгов за проданный предмет залога (при получении протокола публичных торгов);

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по торгам"

• 236 000 руб. - получены денежные средства за реализованные материалы залогодателя;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по заложенному имуществу" Кредит 58-3

• 180 000 руб. - погашена задолженность по выданному займу;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по заложенному имуществу" Кредит 76-3

• 10 889 руб. - погашены проценты по договору займа за три месяца (в период с 1 июля по 30 сентября 2005 г.);

Дебет 76 субсчет "Расчеты по заложенному имуществу" Кредит 51

• 45 111 руб. - сумма превышения выручки от реализации заложенного имущества над размером задолженности возвращена залогодателю.

При объявлении торгов несостоявшимися залогодержатель вправе по соглашению с залогодателем приобрести предмет залога и зачесть в счет покупной цены свои требования, обеспеченные залогом. Сделать это позволяет п. 4 ст. 350 ГК РФ. К такому соглашению применяются правила о договоре купли-продажи. Таким образом, как покупатель, залогодержатель имеет право на вычет по НДС в отношении приобретенного имущества в общем порядке после того, как оно будет оплачено и принято к учету согласно требованиям ст. ст. 171 и 172 НК РФ.

Датой оплаты имущества в части суммы долга признается дата принятия его к учету. Если стоимость приобретенного имущества превышает сумму долга, то вычет "входного" НДС, уплаченного со всей стоимости имущества, возможен только после того, как залогодержатель выплатит залогодателю сумму превышения стоимости имущества над суммой долга.

И.Н.Сбитнева

Советник налоговой службы

Управление налогообложения

прибыли (дохода)

Обеспечительный платеж - с НДС или без: аргументы за обложение налогом

Обеспечительный платеж - с НДС или без? В тех случаях, когда стороны (одна или обе) договора, устанавливающего обеспечительный платеж, работают на ОСН, начисление НДС на обеспечительный платеж можно рассматривать как обязанность налогоплательщика (стороны договора, работающей на ОСН), поскольку:

1. Поставщик (управомоченная сторона в части денежных обязательств) должен исчислять НДС с сумм, полученных в счет предстоящих поставок товара (п. 1 ст. 168 НК РФ). Если НДС был начислен, то затем его можно принять к вычету по аналогии с НДС с авансов полученных.
2. Покупатель (обязанная сторона в части денежных обязательств) вправе принять НДС к вычету по сумме обеспечительного платежа на основании счета-фактуры от поставщика.
   Когда платеж возвращается поставщиком, НДС подлежит восстановлению. Об этом позволяют говорить нормы подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ, в которых опять же сказано о предстоящих поставках товаров.
3. Обеспечительный платеж можно считать суммой, иначе связанной с оплатой реализованных товаров (в контексте положений подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), и, соответственно, облагать НДС.

Казалось бы, положения НК РФ свидетельствуют о необходимости произведения указанных операций с НДС и отражении их в учете. Но есть и альтернативная точка зрения на этот счет.

Платеж не облагается НДС в 2018 году: аргументы в пользу позиции

Точка зрения, согласно которой обеспечительный платеж не облагается НДС - в 2018 году бизнесмены вполне могут ее придерживаться - базируется на следующих аргументах:

1. НДС — это налог, начисляемый на доходы, полученные в рамках общей системы налогообложения. К таким доходам не относятся те, что представлены залогом или задатком, которые используются в качестве обеспечения по обязательствам (подп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ).
   В свою очередь, Минфин фактически рассматривает обеспечительный платеж как разновидность залога (письмо Минфина от 24.03.2017 № 03-03-07/17197).
2. Обеспечительный платеж правомерно не рассматривать как способ расчетов (и соответственно, источник дохода налогоплательщика), если его сумма подлежит возврату при надлежащем выполнении сторонами договора предусмотренных обязательств (постановление ФАС Московского округа от 22.10.2013 по делу № А40-136345/12).
3. Правомерно говорить о том, что обеспечительный платеж наделен конкретной функцией, гарантийной, и его применение осуществляется не в целях обеспечения расчетов сторон (постановление ФАС Московского округа от 27.04.2011 № КА-А40/3679-11).

Резюмируя изложенные выше подходы, можно сделать вывод, что обложение обеспечительного платежа НДС должно осуществляться, если данный платеж выполняет функцию не только обеспечения, но и оплаты. Либо есть довольно серьезные основания полагать, что платеж будет зачтен в оплату.

В свою очередь, если четко определена функция обеспечительного платежа только как гарантии или залога, НДС такой платеж в момент получения можно не облагать.

Не знаете свои права?

Пример

ООО «Василек» арендует офис в бизнес-центре ООО «Колокольчик». По стандартному договору ООО «Колокольчик» арендатор при заключении долгосрочного договора вносит следующие обеспечительные платежи:

• плату за последний месяц аренды (определяется исходя из условий договора);
• залоговую сумму на возможный ремонт помещения после съезда оттуда арендатора.

ООО «Василек» оплатило оба платежа 01.02.2018.

Бухгалтер ООО «Колокольчик» при отражении платежей на счетах учета рассуждает следующим образом:

• Плата за последний месяц аренды, по сути, аванс. Вероятность того, что ООО «Василек» будет пользоваться офисом в течение всего срока аренды достаточно высока. Таким образом, хотя в договоре этот платеж и назван обеспечительным, его следует рассматривать как аванс и облагать НДС.
• В отношении залоговой суммы на возможный ремонт нет уверенности, что она будет использована. Деловая практика самого ООО «Колокольчик» показывает, что в подавляющем большинстве случаев данный платеж в полном объеме возвращается арендатору по истечении срока договора аренды. Кроме того, данный платеж не является частью арендной платы по договору, а выступает именно гарантией, поэтому по данному платежу можно не начислять НДС.

Обложение обеспечительного платежа НДС: проводки

Условимся, что покупатель перечислил продавцу обеспечительный платеж, который в дальнейшем будет зачтен в счет оплаты поставленных товаров (услуг). В этом случае будут сформированы проводки:

1. На стороне продавца:

• Дт 51 Кт 76 («Обеспечительные платежи») — получен платеж от покупателя;
• Дт 76АВ Кт 68 — начислен НДС на сумму платежа;
• Дт 62 Кт 90 — отражена выручка за всю партию поставленных товаров;
• Дт 76 («Обеспечительные платежи») Кт 62 — обеспечительный платеж зачтен в качестве платы за товары;
• Дт 90 Кт 68 — начислен НДС на выручку;
• Дт 68 Кт 76АВ — принят к вычету НДС, который был ранее начислен на сумму обеспечительного платежа.

1. На стороне покупателя:

• Дт 76 («Обеспечительные платежи») Кт 51 — при переводе платежа;
• Дт 41 Кт 60 («Поставки») — получены товары от поставщика (сумма без НДС);
• Дт 19 или Кт 60 («Поставки») — учтен НДС по полученным товарам;
• Дт 68 Кт 19 — НДС по полученным товарам принят к вычету;
• Дт 60 («Поставки») Кт 76 («Обеспечительные платежи») — зачтен в оплату обеспечительный платеж.

Облагается ли НДС обеспечительный платеж, определяется тем, что будет далее происходить с платежом. Если по условиям сделки платеж будет зачтен в счет оплаты, его следует облагать НДС по аналогии с полученными предоплатами. Если же обеспечительный платеж возвращается покупателю после исполнения гарантийной функции, то НДС его можно не облагать.

Исключением будет ситуация, когда платеж зачитывается в счет оплаты в результате изменившихся условий (например, финансовых проблем у покупателя). В этом случае на зачитываемую сумму составляется отдельный документ (например, акт о зачете), и сумма обеспечительного платежа становится облагаемой НДС на дату оформления зачета.

Дата публикации: 28.09.2012 07:36 (архив)

Ломбардная деятельность представляет собой кредитование граждан под залог принадлежащих им вещей и их хранение (п. 1 ст. 1 Федерального закона от 19 июля 2007 года N 196-ФЗ "О ломбардах" (далее - Закон)). Ломбардная деятельность в силу прямого указания Закона является исключительной, поскольку ломбарду запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме предоставления краткосрочных займов гражданам, хранения вещей, а также оказания консультационных и информационных услуг (п. 4 ст. 2).

Основными договорно-правовыми средствами ломбардной деятельности можно считать договоры займа и хранения.

Договор ломбардного займа - это соглашение, по которому ломбард (заимодавец) передает на возвратной и возмездной основе на срок не более одного года заем гражданину (физическому лицу) - заемщику, а заемщик, одновременно являющийся залогодателем, передает ломбарду имущество, являющееся предметом залога (п. 1 ст. 7 Закона). Договор займа совершается в письменной форме, но считается заключенным только с момента передачи заемщику суммы займа и передачи ломбарду закладываемой вещи (п. 2 ст. 7 Закона).

Договор ломбардного займа оформляется выдачей ломбардом заемщику залогового билета, при этом другой (второй) экземпляр залогового билета остается в ломбарде. Залоговый билет должен содержать обязательную информацию (наименование заложенной вещи, сумму ее оценки, сумму предоставленного займа, процентную ставку по займу, срок предоставления займа) (п. 3 ст. 7 Закона).

Сумма предоставленного займа и процентная ставка по займу в совокупности образуют сумму обязательств заемщика перед ломбардом (ст. 8 Закона). Проценты за пользование займом, исчисляются за период фактического его использования в соответствии с процентной ставкой по займу, установленной договором займа, при этом периодом фактического пользования займом считается период с даты предоставления займа до даты его возврата и уплаты процентов за пользование займом или продажи ломбардом заложенной вещи (п. 2 ст. 4 Закона).

Вторым договором, который определяет содержание ломбардной деятельности, является договор хранения вещей в ломбарде. Договор хранения - это соглашение, по которому гражданин (физическое лицо) - поклажедатель сдает ломбарду на хранение принадлежащую ему вещь, а ломбард обязуется осуществить на возмездной основе хранение принятой вещи (п. 1 ст. 9 Закона).
Залоговый билет и сохранная квитанция должны содержать информацию о том, что заемщик (поклажедатель) в случае реализации не востребованной им вещи имеет право получить от ломбарда сумму, вырученную от продажи невостребованной вещи, или сумму ее оценки (наибольшую из указанных сумм), за вычетом расходов на ее хранение (п.7 ст.7, п. 5 ст. 9 Закона). Следует отметить, что залоговый билет и сохранная квитанция являются бланками строгой отчетности, форма которых утверждается в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Ломбардом может быть только юридическое лицо. Индивидуальный предприниматель осуществлять эту деятельность не вправе.

Ломбарды являются плательщиками в рамках общей системы налогообложения, поскольку на основании пп. 7 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Кроме того, продажа невостребованного имущества, принадлежащего заемщикам, под ЕНВД не подпадает, поскольку ломбард не является собственником этого имущества (ст. 346.27 НК РФ).

Денежные средства, поступающие ломбарду после реализации невостребованной вещи, являются средствами, полученными в счет погашения обязательства заемщика по возврату займа и уплате процентов или в счет оплаты поклажедателем вознаграждения за хранение вещи.

Доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований, не признаются доходами, подлежащими налогообложению налогом на прибыль организаций (пп.10 п.1 ст.251 НК РФ).

В то же время денежные средства, поступившие ломбарду после реализации невостребованной вещи в части, направляемой на уплату процентов заемщика по договору займа, относятся к внереализационным доходам и облагаются налогом на прибыль организаций (пункт 6 статьи 250 НК РФ).

Обращенные в доход ломбарда на основании пункта 5 статьи 13 Закона денежные средства учитываются при исчислении налога на прибыль организаций в составе внереализационных доходов на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ.

В связи с этим, а также в связи с тем, что согласно пункту 4 статьи 2 Закона ломбардам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме предоставления краткосрочных займов гражданам, хранения вещей, а также оказания консультационных и информационных услуг, операции ломбардов по реализации невостребованных вещей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности не подлежат (письмо Минфина России от 23.04.2012 № 03-11-09/30).

Федеральным законом "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" от 25.06.2012 N 94-ФЗ внесены изменения, согласно которым в понятие "розничная торговля" в целях уплаты ЕНВД (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ) включена реализация невостребованных вещей в ломбардах. Таким образом, с 01.01.2013 по реализации невостребованных вещей в ломбардах может применяться ЕНВД.
Ломбард выдает займы физическим лицам исключительно под залог имущества. Доходом от этой деятельности являются начисленные суммы процентов на дату составления договора (отчетную дату) при методе начисления и при поступлении денежных средств при кассовом методе.

Необходимая статья расходов ломбарда - страхование принятых в залог вещей в полной сумме их оценки (п. 3 ст. 358 ГК РФ).
Вещи, переданные в залог, в собственность ломбарда не переходят. Если заемщик не выполнит своих обязательств по договору займа, то ломбард вправе обратить взыскание на заложенную (невостребованную) вещь. После продажи такой вещи требования ломбарда к заемщику погашаются, даже если сумма, вырученная при реализации, недостаточна для их полного удовлетворения. Но может случиться, что сумма выручки окажется выше суммы обязательств заемщика или суммы оценки вещи. В этом случае ломбард обязан возвратить гражданину часть денег.

Довольно часто имеет место ситуация, когда гражданин не смог выкупить сданный под залог предмет в установленный договором срок.

Сумма, оставшаяся после реализации предмета залога и удовлетворения требований ломбарда, остается кредиторской задолженностью учреждения вплоть до момента возврата ее залогодателю. Если она не будет возвращена последнему, по истечении срока исковой давности ломбард вправе учесть эту задолженность в составе своих внереализационных доходов. Общий срок исковой давности, установленный ст. 196 ГК РФ, составляет три года.

При этом возможна ситуация, когда средств от продажи предмета залога недостаточно для погашения задолженности гражданина перед ломбардом. В соответствии со ст. 358 ГК РФ после реализации заложенного имущества на публичных торгах требования ломбарда к залогодателю погашаются, даже если вырученная при этом сумма недостаточна для их полного удовлетворения. Таким образом, с момента реализации предмета залога долг ломбарду считается погашенным. Полученный при этом убыток не может быть признан для целей налогообложения, поскольку согласно п. 49 ст. 270 и ст. 252 НК РФ не является расходом, произведенным для осуществления деятельности, которая направлена на получение дохода.
Хотя ломбарды вправе оказывать услуги по хранению, на практике эти услуги не оказываются.

В итоге большинство ломбардов получают лишь процентные доходы по денежным займам, не облагаемые НДС (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Хотя НДС они не уплачивают, но нулевые декларации по налогу сдают на общих основаниях. Правда, доходы, освобождаемые от налогообложения, и суммы НДС, не подлежащие вычету, нужно отразить в разд. 7 налоговой декларации по НДС.

При этом, если ломбард будет взимать плату за хранение предметов залога (например, при просрочке возврата займа), то эти суммы подпадают под налогообложение НДС. Тогда бухгалтеру придется вести раздельный учет сумм налога по облагаемым и необлагаемым операциям (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Сведения по форме 2-НДФЛ о доходах физических лиц от продажи предметов залога ломбарды не представляют.
Налог на имущество и транспортный налог исчисляются и уплачиваются ломбардами при наличии объектов налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 288 НК РФ, если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта Российской Федерации, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает ответственное обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации, уведомив о принятом решении до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, налоговые органы, в которых налогоплательщик состоит на налоговом учете по месту нахождения своих обособленных подразделений.

Рекомендуемые типовые формы Уведомления N 1 и Уведомления N 2 приведены, соответственно, в Приложении N 1 и в Приложении N 2 к письму ФНС России от 30 декабря 2008 года N ШС-6-3/986 «Об уведомлениях по уплате налога на прибыль организаций в бюджеты субъектов РФ».

Вышеизложенная информация позволит напомнить налогоплательщикам - ломбардам о необходимости неукоснительного соблюдения налогового законодательства.